скрытые дивиденды судебная практика

Налоговики доказали в суде, что выданные ИП займы являются дивидендами и доначислили НДФЛ

В рассматриваемом деле инспекция настаивала, что деятельность ИП была направлена на вывод денег в личных целях на счета, преимущественно открытые за границей (постановление Арбитражного суда Северо-Западного округа от 31 января 2019 г. № Ф07-17466/18 по делу № А26-3394/2018). По мнению налогового органа, взаимозависимые юрлица выдавали ИП и по его поручению займы, которые по сути являлись дивидендами (подп. 1 п. 1 ст. 208 Налогового кодекса). Налоговики указали, что у взаимозависимых обществ имелись источники для выплаты дивидендов, отсутствовали препятствия для распределения чистой прибыли между участниками, а ИП использовал денежные средства по своему усмотрению. Таким образом, по результатам выездной налоговой проверки инспекция установила занижение налоговой базы по НДФЛ на сумму более 140 млн руб., получаемую ИП от организаций, в которых он является основным учредителем.

В ходе судебного разбирательства ИП не смог пояснить цели, на которые ему предоставлялись займы и не опроверг вывод денежных средств на личные счета, открытые в том числе в иностранных банках. Кроме того, займы составляли основную часть поступлений (82%) на счета ИП и в шесть раз превышали сумму дохода от предпринимательской деятельности. При этом сумма доходов ИП в два раза превышала сумму расходов. Почти все заемные средства не использовались в предпринимательстве. Также суд установил, что погашение задолженности производилось путем замены одних обязательств на другие. В частности, от подконтрольных организаций поступали средства по договорам займа, целевого финансирования, купли-продажи будущей недвижимости.

Признается ли дивидендами выплата акционеру (участнику), если она непропорциональна доле его участия в обществе? Узнайте из материала «Учет выплаты дивидендов (доходов участникам общества)» в «Энциклопедии решений. Хозяйственные ситуации» интернет-версии системы ГАРАНТ. Получите полный доступ на 3 дня бесплатно!

Таким образом, суд установил отсутствие потребности ИП в заемных средствах. По совокупности установленных обстоятельств суд пришел к выводу, что договоры займа имели формальный характер и направлены на получение ИП необоснованной налоговый выгоды. По результатам рассмотрения дела кассационный суд решение суда первой инстанции и постановление суда апелляционной инстанции отменил, а в удовлетворении заявленных требований ИП – отказал.

Источник

Спрятанные от налогов дивиденды можно увидеть везде // Получен ответ на мартовский вопрос от СКЭС

Вначале было слово.

Кроме того, что российский налогоплательщик лишен права учесть такие «сверхнормативные» проценты в расходах, согласно пункту 4 статьи 269 НК РФ он обязан при выплате приравнять их к дивидендам иностранной организации и обложить их по ставке 15% с удержанием налога у источника выплаты.

Эта норма особо никого не смущает до тех пор, пока проценты выплачиваются напрямую иностранной организации. Однако все меняется, когда заимодавцем выступает российская компания с иностранной материнской структурой во главе цепочки. По правилам статьи 250 НК РФ заимодавец обязан учесть у себя проценты во внереализационных доходах, потенциально облагаемых по ставке 20%. Получается, что применение пункта 4 статьи 269 НК РФ в такой ситуации влечет двойное налогообложение одной и той же выплаты как у заемщика по ставке 15%, так и у заимодавца, но уже по 20%.

Активное развитие практики по этому вопросу привело к тому, что темой занялась СКЭС ВС РФ. В марте 2016 года было вынесено определение по делу ООО «Новая табачная компания» (ООО «НТК») по делу № А40-87775/14 (Определение от 18.03.2016 № 305-КГ15-14263). Это дело (назовем его «первое дело НТК») стало одним из всего лишь двух налоговых дел, попавших в Обзор судебной практики Верховного Суда РФ № 2 за 2016 год (см. пункт 12).

В «первом деле НТК» был сделан вывод о том, что применение пункта 4 статьи 269 НК РФ (переквалификация сверхнормативных процентов в дивиденды с удержанием налога у источника) в случае, когда заимодавцем выступает российская компания, возможно лишь при направленности процентных выплат «на скрытую выплату дивидендов обществом в пользу иностранной организации». Поскольку в «первом деле НТК» таких обстоятельств установлено не было, Судебная коллегия ВС РФ подержала налогоплательщика и отменила решение инспекции в данной части. Однако вопросы к процитированному выводу остались. Выводы СКЭС, как и саму проблему двойного налогообложения при применении пункта 4 статьи 269 НК РФ уже комментировали на портале Дмитрий Барский и Геннадий Тимоничев.

Тьма, пришедшая со Средиземного моря, накрыла ненавидимый прокуратором город

Однако параллельно в Арбитражном суде Московского округа находилось «второе дело НТК» № А40-81712/15, в котором оспаривалось аналогичное решение налогового органа за предыдущий налоговый период (2010 год) с выплатой процентов в рамках структуры, воглавляемой компанией с вечнозеленого и любимого россиянами острова в восточной части Средиземноморья. Поддержав выводы нижестоящих судов в части применения пункта 2 статьи 269 НК РФ (невозможность учесть проценты по займу в составе расходов), кассационный суд направил дело в «дивидендной» части на новое рассмотрение с целью установить, имела ли место «скрытая выплата дивидендов». Аналогично поступил, например, АС Поволжского округа в Постановлении от 13.04.2016 по делу А55-9504/2015. При новом рассмотрении «второго дела НТК» суд первой инстанции снова поддержал инспекцию в Решении от 19.07.2016 по делу № А40-81712/15. Кстати, Геннадий Тимоничев правильно предсказал вероятность неожиданных поворотов в этом деле в своем блоге.

Суд решил, что в результате нескольких сделок между материнской компанией-заимодавцем (ЗАО «ТК «МЕГАПОЛИС») и кипрской «бабушкой» (MEGAPOLIS HOLDINGS (OVERSEAS) LIMITED, далее – MEGAPOLIS LTD.) налогоплательщиком была создана «схема» по безналоговому выводу денег из России.

Российский заимодавец (ЗАО «ТК «МЕГАПОЛИС») параллельно с получением процентов по контролируемой задолженности перечислял денежные средства в иностранную компанию (в данном случае в виде предоставления займов). Комментируемое решение не содержит деталей об условиях займа. В частности, был ли он возмездным, уплачивались ли в действительности кипрской компанией проценты по займу, гасилось ли «тело» займа. Представляется, что указанные обстоятельства могли бы свидетельствовать о том, что сделка с иностранной компанией носит реальный и возмездный характер, не прикрывает собой безналоговый вывод денежных средств.

Как следует из решения, в основе обвинения налогоплательщика лежат доводы об искусственном создании цепочки сделок: сначала происходит размещение дополнительной эмиссии акций ЗАО «ТК «МЕГАПОЛИС», которое выкупается по цене в 17 раз дороже номинала. Затем полная оплата этого размещения осуществляется передачей 90% доли в уставном капитале самого ООО «НТК» номинальной стоимостью 9 000 руб. (при цене сделки свыше 7 млрд. руб.). В решении суда нет прямого указания на нерыночность условий такой сделки, однако само по себе такое значительное несоответствие цен в совокупности с иными обстоятельствами, очевидно, вызвало подозрения.

В дальнейшем в том числе за счет процентных поступлений от ООО «НТК» ЗАО «ТК «МЕГАПОЛИС» выдает крупный заем кипрской компании, который три года спустя частично гасится за счет обратного выкупа той же дополнительной эмиссии акций по той же цене. В итоге и размещение допэмиссии, и ее обратный выкуп прошли безденежным образом, однако в результате свыше 7 млрд. руб. оказались в распоряжении кипрской компании без уплаты каких-либо налогов с этой суммы в России.

Очевидно, что совокупность подобных сделок, совершенных без реальных оплат и по необъяснимым ценам могло бы свидетельствовать о получении своего рода необоснованной налоговой выгоды, что и было фактически вменено судом налогоплательщику в этом деле. Из этой логики суд посчитал, что предоставление ЗАО «ТК «МЕГАПОЛИС» займа в адрес кипрской MEGAPOLIS LTD с последующим зачетом части займа в счет оплаты обратного выкупа собственных акций представляет собой «скрытое распределение дивидендов в адрес материнской иностранной компании», поскольку средства на выдачу займа частично были сформированы за счет процентов от ООО «НТК».

К сожалению, из текста решения не видно, были ли представлены доказательства экономического смысла совершенных сделок, которые осуществлялись на протяжении пяти лет. Возможно, если бы налогоплательщик доказал отсутствие связи между всеми спорными операциями и наличие иного, «неналогового» смысла в них, решение было бы иным.

Это дело очень хорошо показывает, что в современной действительности налогоплательщик вынужден раскрывать о себе и своих сделках (сделках аффилированных лиц) огромный объем информации, объяснять цель, смысл и содержание различных сделок, ненаправленность их на получение необоснованной налоговой выгоды. При этом никто из участников процесса при анализе и доказывании не ограничен рамками периода проверки: исследоваться могут сделки как до, так и после его окончания. Подобное повышение бремени доказывания выглядит пугающе, однако оно полностью укладывается в общемировые тенденции по борьбе с налоговыми злоупотреблениями: именно налогоплательщик должен активнее доказывать, почему неуплата налогов с тех или иных операций была обоснованной.

На эти три копейки и живу.

В свете подобной плачевной ситуации любопытен следующий довод общества: компания представила справки о движении денежных средств, которые должны были подтвердить расходование полученных ЗАО «ТК «МЕГАПОЛИС» процентов на текущие расходы, а не на перечисление на Кипр (то есть проценты не были источником для предоставления займа кипрской компании).

Сама идея такого доказательства выглядит вполне здраво. Однако, как следует из решения, этими справками налогоплательщик не смог доказать, что уплаченные в адрес ЗАО «ТК «МЕГАПОЛИС» (привлеченного к участию в деле в качестве третьего лица) проценты были израсходованы последним на текущую деятельность, а не на перечисление в иностранную компанию. В частности, суд установил, что собственные расходы ЗАО «ТК «МЕГАПОЛИС» в даты поступления денежных средств были меньше, чем сумма полученных процентов, вследствие чего проценты «могли быть израсходованы третьим лицом на скрытую выплату дивидендов в адрес иностранной компании в более поздний период».

Остаток денежных средств как раз мог быть использован на выдачу займа. При этом суд предъявил достаточно высокие требования компании, попросив идентифицировать и соотнести процентные доходы с конкретными затратами (что в силу обезличенности денежных средств невозможно). Однако общая диспропорция доходов и расходов ЗАО «ТК «МЕГАПОЛИС» в любом случае не помогла налогоплательщику. Несколько странным, конечно, выглядит сопоставление судом доходов и расходов в конкретные даты, а не за периоды в целом, однако это, вероятно, вызвано тем, как выборочно представлял справки сам налогоплательщик.

Еще один интересный довод суда касался ссылки ООО «НТК» на применимость к его делу новой редакции статьи 269 НК РФ, принятой только в 2016 году. Суд правильно указал на отсутствие у этой нормы обратной силы в данной ситуации (тем более, она вступает в силу с 01.01.2017). Однако он неожиданно дал и толкование новому условию о непризнании задолженности перед российской организацией контролируемой: это «освобождение» не действует, если у российского заимодавца есть сопоставимое долговое обязательство перед иностранным лицом (тот самый «зеркальный транзит» процентов по займам за рубеж). В данном деле долговое обязательство отсутствовало, однако суд удивительным образом приравнял к нему обязательство по оплате обратного выкупа собственных акций перед MEGAPOLIS LTD.

Пара слов о двойном неналогообложении

Последний довод налогоплательщика, оцененный судом, касался двойного налогообложения у заимодавца, с чего была начата сегодняшняя заметка в блоге: 15% с дохода у источника выплаты плюс 20% с внереализационного дохода в виде процентов, поскольку процентные доходы в соответствии со статьей 269 НК РФ переквалификации не подлежат.

Суд сослался на Письмо Минфина России от 30.08.2012 № 03-03-05/72 и пришел к интересному выводу, что в случае применения пункта 4 статьи 269 НК РФ сверхнормативные проценты не подлежат налогообложению в качестве таковых у заимодавца: они «не учитываются ни в расходах заемщика (п. 1 ст.270Кодекса), ни в доходах заимодавца».

Нетрудно заметить, что такое толкование может быть даже выгодным заимодавцу: сумма процентов в таком случае будет обложена по более низкой (на 5 п.п.) ставке, чем в общем порядке. Впрочем, вряд ли стоит ожидать, что подобный сверхлиберальный подход будет поддержан на практике, когда спор возникнет уже с участием заимодавца.

В конечном счете, возникновение двойного налогообложения допускалось и в Определении ВС РФ от 18.03.2016 № 305-КГ15-14263 по «первому делу НТК» как раз в силу отсутствия специальных правил обложения процентных доходов в рассматриваемой ситуации. Поскольку в этом же Определении ВС РФ согласился с тем, что удержание у источника должно происходить в случае «скрытой выплаты дивидендов», представляется крайне проблематичным воплощение позиции о неучете в доходах у заимодавца процентов в данной ситуации. Возможно, она будет иметь право на жизнь только тогда, когда обязанности заимодавца по учету процентных доходов не корреспондирует его право на учет расходов при выплатах в иностранную компанию – только тогда действительно транзитное по сути движение денежных средств облагается дважды. Практика покажет, как говорится.

Вопросы остались

Думаю, заданный комментируемым делом тренд с некоторыми нюансами и оговорками в целом может быть поддержан правоприменительной практикой. И это следует учитывать налогоплательщикам при подготовке своей правовой позиции и исчерпывающей доказательственной базы, которой в этом деле компании как раз не хватило.

Источник

Заёмные проценты могут признаваться дивидендами даже тогда, когда это не предусмотрено законом

В последние годы растёт количество судебных споров по переквалификации сверхнормативных заёмных процентов в дивиденды. Напомним, что налоговые претензии по этим спорам возникают когда:

— долг по займу признаётся контролируемым и

— проценты по этой сделке выше допустимого уровня (пункты 2-4 статьи 269 НК РФ).

При одновременном наличии указанных факторов сумма процентов, которая превышает допустимый уровень, не может учитываться в расходах и признаётся дивидендами, с которых нужно удерживать налог.

При расчёте нормативных процентов вначале необходимо определить является ли задолженность по возврату займа контролируемой. Согласно НК РФ данной задолженностью признаётся долг российской компании перед следующими лицами:

— иностранной аффилированной компанией;

— компанией, взаимозависимой с вышеуказанной иностранной организацией;

— любым лицом в рамках сделки, поручителем или гарантом по которой выступает вышеназванная иностранная компания.

Для того, чтобы обойти эти правила по признанию задолженности контролируемой, в роли займодавца может выступать фирма, которая не является взаимозависимой с иностранной организацией, аффилированной с заёмщиком. Но данный способ является не эффективным, поскольку инспекция и суды всё равно могут признать эту задолженность контролируемой. Таким образом, если российский заёмщик искусственно создаёт правоотношения, которые не соответствуют критериям НК РФ для признания контролируемой задолженности, это не является панацеей. Об этом свидетельствует решение АС г. Москвы от 22.05.2019 по делу № А40-271328/18.

Фабула дела. Компания (налогоплательщик) получила процентный займ от ООО «ЮгСтройКомплект». Из буквального прочтения статьи 269 НК РФ данная задолженность не соответствует ни одному из трёх критериев для признания её контролируемой. Однако в ходе выездной проверки было установлено, что руководитель займодавца является номинальным и ничего не знает про хозяйственную деятельность своей компании. Инспекторы выяснили, что незадолго до выдачи займа ООО «ЮгСтройКомплект» получало аналогичные суммы от аффилированной организации – ООО «УТС ТехноНикель». Таким образом, ООО «ЮгСтройКомплект» являлось технических звеном между заёмщиком и фактическим займодавцем – ООО «УТС ТехноНикель». Мажоритарным учредителем налогоплательщика и ООО «УТС ТехноНикель» являлось ООО «Валюта», которому принадлежало свыше 99% уставного капитала этих двух фирм. В свою очередь единственным участником ООО «Валюта» являлась сейшелская Международная коммерческая компания «Провилайн корпорейшн».

На основании этой информации проверяющие признали задолженность между налогоплательщиком и ООО «ЮгСтройКомплект» контролируемой. Рассчитав сумму предельных процентов, инспекция отказала налогоплательщику в признании части заёмных процентов в составе расходов. В результате компании был доначислен налог на прибыль, пени и штраф. Суд согласился с доводами налоговиков.

Своё мнение суд аргументировал тем, что фактическим займодавцем является ООО «УТС ТехноНикель», аффилированное с иностранной компанией, косвенно владеющей более 20% уставного капитала налогоплательщика. Следовательно, соблюдено условие, предусмотренное пунктом 2 статьи 269 НК РФ и проценты, начисленные налогоплательщиком, подлежат нормированию для целей включения в состав расходов при расчёте налога на прибыль.

Из анализа данного судебного дела следует, что при определении задолженности контролируемой инспекция и суды руководствуются не буквальным прочтением норм закона, а фактическими обстоятельствами. Во многом это связано с принципом преобладания существа над формой.

Аналогичную ситуация мы в прошлом году наблюдали в деле АО «Каширский двор – Северянин» (определение ВС РФ от 05.04.2018 по делу № А40-176513/2016). В этом кейсе структура сделок не соответствовала критериям для признания задолженности контролируемой, которые были в НК РФ в редакции, действующей на момент проведения налоговой проверки. Несмотря на это, налоговый орган и суды установили, что задолженность по возврату процентного займа является контролируемой.

Таким образом, включение в сделку по выдаче займа транзитной организации, с целью искусственного создания условий для неприменения статьи 269 НК РФ, на практике является неправомерным. При построении структуры сделок финансирования с участием иностранных компаний не стоит заблуждаться, что налоговые органы будут формально подходить к анализу сделок.

Налоговым органам не составит труда, чтобы установить реального займодавца и установить аффилированность между иностранной компанией и фактическими участниками сделки. Для снижения налоговых рисков при получении займа от аффилированной компании рекомендуем учесть как требования статьи 269 НК РФ, так и судебную практику.

Источник

Скрытые дивиденды судебная практика

Об актуальных изменениях в КС узнаете, став участником программы, разработанной совместно с АО «Сбербанк-АСТ». Слушателям, успешно освоившим программу выдаются удостоверения установленного образца.

Программа разработана совместно с АО «Сбербанк-АСТ». Слушателям, успешно освоившим программу, выдаются удостоверения установленного образца.

Обзор документа

Определение СК по экономическим спорам Верховного Суда РФ от 18 марта 2016 г. N 305-КГ15-14263 Суд отменил постановления судов апелляционной и кассационной инстанций в части выводов, касающихся неисполнения обществом обязанности налогового агента, указав, что перечисление денежных средств между российскими организациями, в капитале которых участвует одна иностранная организация, не свидетельствует о скрытом поступлении в ее пользу дивидендов, а обстоятельств, которые бы указывали на скрытую выплату дивидендов обществом в пользу иностранной компании, судами установлено не было

Резолютивная часть определения объявлена 16 марта 2016 года.

Полный текст определения изготовлен 18 марта 2016 года.

Судебная коллегия по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации в составе:

председательствующего Завьяловой Т.В.

судей Павловой Н.В., Прониной М.В.

рассмотрела в открытом судебном заседании дело по кассационной жалобе общества с ограниченной ответственностью «Новая Табачная Компания» на постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 05.05.2015 по делу N А40-87775/14 Арбитражного суда города Москвы и постановление Арбитражного суда Московского округа от 22.07.2015 по тому же делу

по заявлению общества с ограниченной ответственностью «Новая Табачная Компания» о признании недействительным решения Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 3 от 26.12.2013 N 04-1-31/26 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в редакции решения Федеральной налоговой службы от 21.04.2014 N СА-4-9/7629@.

К участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечено закрытое акционерное общество «Торговая компания «Мегаполис».

В заседании приняли участие представители:

Заслушав доклад судьи Верховного Суда Российской Федерации Прониной М.В., выслушав представителей общества «Новая Табачная Компания» и общества «Торговая компания «Мегаполис», поддержавших доводы жалобы, возражения представителей налоговой инспекции по доводам жалобы, Судебная коллегия по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации установила:

Дополнительным соглашением от 26.09.2011 срок возврата займа по договору от 26.09.2007 N 3-320 продлен до 26.09.2012.

Дополнительными соглашениями от 09.01.2008 и от 09.12.2011 срок возврата займа по договору от 24.12.2007 N 3-367 продлен до 24.12.2012.

Акционером общества «ТК «Мегаполис», владеющим 99,9995 процентов акций, в проверяемый период являлась компания «Мегаполис Холдингз (Оверсис) Лимитед» (Республика Кипр).

Поскольку в 2011 году общество «ТК «Мегаполис» являлось участником общества «Новая Табачная Компания», обладая 90 процентами его уставного капитала, доля косвенного участия компании «Мегаполис Холдингз (Оверсис) Лимитед» в капитале общества «Новая Табачная Компания», таким образом, составляла не менее 89 процентов.

В связи с этим, по мнению инспекции, на основании пункта 2 статьи 269 Налогового кодекса указанная задолженность по займам признается контролируемой и начисленные по ней проценты могут быть включены в состав расходов не более рассчитанной в соответствии с этой нормой предельной суммы, которая в данном случае вследствие отрицательного значения принадлежащего обществу собственного капитала (чистых активов) составила нулевую величину.

Кроме того, инспекция пришла к выводу о том, что вопреки пункту 4 статьи 269 Налогового кодекса общество не исполнило обязанности налогового агента по исчислению, удержанию и перечислению в бюджет налога с доходов иностранной компании «Мегаполис Холдингз (Оверсис) Лимитед», полученных в виде дивидендов, сочтя в качестве таковых проценты по контролируемой задолженности, выплаченные обществу «ТК «Мегаполис».

Не согласившись с решением инспекции, общество обратилось в Арбитражный суд города Москвы с заявлением о признании недействительным решения инспекции от 26.12.2013 N 04-1-31/26 (в редакции решения Федеральной налоговой службы от 21.04.2014 N СА-4-9/7629@) о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением Арбитражного суда города Москвы от 28.01.2015 требования общества удовлетворены в полном объеме.

Суд первой инстанции исходил из того, что применение налоговым органом пункта 2 статьи 269 Налогового кодекса привело к нарушению международного соглашения об избежании двойного налогообложения, заключенного между Российской Федерацией и Республикой Кипр.

Признавая незаконным решение инспекции в части начисления обществу неудержанного налога на доходы иностранных организаций, пени и штрафа, предусмотренного пунктом 1 статьи 123 Налогового кодекса, в связи с неисполнением обязанностей налогового агента при выплате процентов (пункт 2 решения инспекции), суд первой инстанции также указал, что положения пункта 4 статьи 269 Налогового кодекса являются недостаточно определенными и однозначным образом не возлагают обязанности налогового агента на российскую организацию, выплачивающую проценты другой российской организации. Суд также не установил скрытого распределения дивидендов под видом выплаты процентов.

Постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 05.05.2015 решение суда первой инстанции отменено, в удовлетворении требования общества отказано.

Суд апелляционной инстанции исходил из наличия предусмотренных пунктом 2 статьи 269 Налогового кодекса оснований для ограничения вычета при исчислении налога на прибыль процентов, начисленных по контролируемой задолженности.

Кроме того, суд признал правильным вывод налогового органа о том, что общество нарушило пункт 4 статьи 269 Налогового кодекса, не исполнив обязанности налогового агента при выплате процентов по займам, отметив, что такая обязанность возлагается на выплачивающих проценты лиц во всех без исключения случаях, когда соответствующая задолженность по долговым обязательствам признается контролируемой.

Арбитражный суд Московского округа постановлением от 22.07.2015 постановление суда апелляционной инстанции оставил в силе.

В кассационной жалобе, поданной в Верховный Суд Российской Федерации, общество, не оспаривая вывод судов апелляционной и кассационной инстанций о том, что задолженность по спорным договорам займа является контролируемой (пункт 1 решения инспекции), ставит вопрос об отмене постановлений судов апелляционной и кассационной инстанций в части выводов, касающихся неисполнения обществом обязанности налогового агента (пункт 2 решения инспекции), ссылаясь на допущенное судами нарушение в толковании и применении норм материального права.

В последнем случае контролируемая задолженность лишь считается (приравнивается) к возникшей перед иностранной организацией, имея в виду наличие у иностранной организации возможности оказывать влияние на принятие аффилированным с ней лицом решения о предоставлении займа.

При таком построении бизнеса российской компании, когда имеет место высокая доля долга, аффилированность заемщика и кредитора, в лице которого выступает не только иностранная компания, но и российская компания, аффилированная с иностранной компанией, рассматриваемой нормой Налогового кодекса вводится ограничение по учету процентов в составе расходов, направленное на противодействие злоупотреблениям в налоговых правоотношениях (постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 15.11.2011 N 8654/11).

Помимо того, последствием отнесения задолженности по долговому обязательству к контролируемой является то, что в соответствии с пунктом 4 статьи 269 Налогового кодекса сумма процентов, признаваемая в соответствии с пунктом 2 данной статьи избыточной (положительная разница между фактически начисленными и предельными процентами) приравнивается в целях налогообложения к дивидендам, уплаченным иностранной организации.

Вместе с тем, устанавливая правило о налогообложении соответствующих сумм выплачиваемых процентов в режиме дивидендов, пункт 4 статьи 269 Налогового кодекса самостоятельно не определяет основания возникновения статуса налогового агента у российских организаций.

Наделение соответствующих лиц статусом налогового агента, как это следует из пункта 1 статьи 24 Налогового кодекса, предполагает необходимость явного и недвусмысленного определения в законе круга лиц и случаев, при наступлении которых на указанных субъектов возлагается публично-правовая обязанность по исчислению, удержанию и перечислению в бюджет суммы налога.

Обязанность налогового агента при этом может состоять в перечислении в бюджет лишь тех сумм налога, обязанность по уплате которых, в свою очередь, лежит на налогоплательщике, то есть при наличии соответствующего объекта налогообложения.

Такое понимание правовой природы статуса налогового агента является устоявшимся в судебной практике и соответствует положениям пункта 10 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации и Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 11.06.1999 N 41/9 «О некоторых вопросах, связанных с введением в действие части первой Налогового кодекса Российской Федерации», а также пункта 2 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации».

Объектом налогообложения для иностранных организаций, не осуществляющих деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства, в соответствии со статьей 247 Налогового кодекса являются доходы, полученные ими от источников в Российской Федерации.

Статусом налогового агента при этом согласно пункту 1 статьи 310 Налогового кодекса наделяются организации, производящие выплату дохода соответствующей иностранной организации.

Положения, которые бы относили к объекту налогообложения иностранных организаций не полученные ими дивиденды (включая приравненные к дивидендам платежи), в главе 25 «Налог на прибыль организаций» Налогового кодекса отсутствуют.

Следовательно, в случаях возникновения контролируемой задолженности в результате выдачи займа российской организацией наступают только последствия, предусмотренные пунктом 3 статьи 269 Кодекса в виде ограничения вычета процентов при исчислении налога, а возложение на российскую организацию-заемщика обязанности налогового агента при выплате процентов по такому займу другой российской организации не основано на законе.

Судебная коллегия также считает необходимым отметить, что пункт 4 статьи 269 Налогового кодекса применяется в целях пресечения ухода иностранных организаций от налогообложения в Российской Федерации в тех случаях, когда под видом процентов им выплачиваются дивиденды и, как следствие, налог у источника выплаты не удерживается (в силу установленных международными соглашениями об избежании двойного налогообложения пониженных ставок налога при выплате процентов или полного освобождения данных выплат от налогообложения).

Изложенное, в частности, вытекает из общепринятого в международной практике толкования норм международных соглашений об избежании двойного налогообложения, посвященных корректировке прибыли ассоциированных предприятий, приведенного в комментариях Организации экономического сотрудничества и развития к Типовой модели Конвенции по налогам на доход и капитал, в соответствии с которыми налоговые органы вправе обложить налогом скрытые выплаты дивидендов, осуществляемые в виде процентов у источника выплаты (подпункт «b» пункта 3 комментария к статье 9).

Между тем обстоятельств, которые бы указывали на скрытую выплату дивидендов обществом в пользу иностранной компании судами при рассмотрении настоящего дела не установлено, на их наличие инспекция не ссылалась. Само же по себе перечисление денежных средств между российскими организациями, в капитале которых участвует одна иностранная организация, не свидетельствует о скрытом поступлении в ее пользу дивидендов.

Из материалов дела усматривается, что проценты, полученные обществом «ТК Мегаполис» в 2011 году по спорным договорам займа, были израсходованы на текущую деятельность этого общества и не являются скрытым распределением дивидендов в адрес иностранной компании.

В силу изложенного является правильным вывод суда первой инстанции об отсутствии у инспекции правовых оснований для применения к рассматриваемой ситуации пункта 4 статьи 269 Налогового кодекса, исчисления налога на прибыль с суммы положительной разницы между начисленными процентами и предельными процентами в размере 806 542 377 рублей и доначисления к уплате обществу налога на прибыль организаций за 2011 год в размере 80 654 238 рублей.

Основаниями для отмены или изменения Судебной коллегией Верховного Суда Российской Федерации судебных актов в порядке кассационного производства являются существенные нарушения норм материального права и (или) норм процессуального права, которые повлияли на исход дела и без устранения которых невозможны восстановление и защита нарушенных прав, свобод, законных интересов в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, а также защита охраняемых законом публичных интересов (часть 1 статьи 291.11 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Руководствуясь статьями 291.11-291.15 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Судебная коллегия по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации определила:

постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 05.05.2015 по делу N А40-87775/14 Арбитражного суда города Москвы и постановление Арбитражного суда Московского округа от 22.07.2015 по тому же делу отменить в части выводов о законности пункта 2 решения Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 3 от 26.12.2013 N 04-1-31/26. В указанной части решение Арбитражного суда города Москвы от 28.01.2015 оставить в силе.

В остальной части постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 05.05.2015 и постановление Арбитражного суда Московского округа от 22.07.2015 оставить без изменения.

Обзор документа

Компании были доначислены налог, пени, штрафы.

Как посчитал налоговый орган, компания неправомерно учла в полном объеме в составе внереализационных расходов проценты по займу, полученному ею от общества.

В данном случае такая сумма составила нулевую величину, т. к. размер собственного капитала (чистых активов) компании имеет отрицательное значение.

Кроме того, компания, выплачивая проценты, должна была исполнить обязанности налогового агента.

СК по экономическим спорам ВС РФ не поддержала такую позицию и пояснила следующее.

НК РФ закрепляет понятие «контролируемая задолженность».

В последнем случае контролируемая задолженность лишь считается (приравнивается) к возникшей перед иностранной организацией. При этом имеется в виду наличие у последней возможности оказывать влияние на принятие аффилированным с ней лицом решения о предоставлении займа.

Последствием отнесения задолженности к контролируемой является ограничение по учету процентов в составе расходов.

Кроме того, сумма процентов, признаваемая избыточной (положительная разница между фактически начисленными и предельными процентами), приравнивается в целях налогообложения к дивидендам, уплаченным иностранной организации.

Между тем такое правило НК РФ (о приравнивании к дивидендам) не определяет основания возникновения статуса налогового агента у российских организаций.

Для наделения таким статусом и возникновения соответствующей обязанности в НК РФ должны быть четкие указания на этот счет.

Правила НК РФ по контролируемой задолженности применяются для того, чтобы пресечь уход иностранных организаций от налогообложения в России в тех случаях, когда под видом процентов им выплачиваются дивиденды и, как следствие, налог у источника выплаты не удерживается (в силу международных соглашений об избежании двойного налогообложения).

Само же по себе перечисление денег между российскими организациями, в капитале которых участвует одна иностранная компания, не свидетельствует о скрытом поступлении в ее пользу дивидендов.

Источник